淺談銀行賬戶余額函詢

　　企業(yè)（單位）貨幣資金的流入、流出，絕大部分要通過銀行進(jìn)行結(jié)算，故在審計(jì)查證過程中，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的載體——銀行賬戶的審計(jì)就顯得尤為重要。在審計(jì)程序方面，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系明確規(guī)定了必須函詢銀行余額，這對(duì)確保審計(jì)質(zhì)量防范風(fēng)險(xiǎn)大有好處，尤其是驗(yàn)資類的審計(jì)；但是對(duì)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、財(cái)務(wù)收支審計(jì)而言，其審計(jì)立足點(diǎn)不適應(yīng)目前社會(huì)審計(jì)查證客觀實(shí)際的需要，這是因?yàn)椋?br>
　　1、函詢的余額只是靜止地反映了某一時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況，不能反映整個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)貨幣資金的流入、流出，控制了一點(diǎn)卻覆蓋不了全面，這便顯得十分不足，對(duì)結(jié)算紀(jì)律松弛的企業(yè)（單位）更是如此。

　　2、函詢銀行賬戶只解決了函詢余額與日記賬余額一致時(shí)的審計(jì)確認(rèn)（立足在會(huì)計(jì)期間無舞弊的假設(shè)上），對(duì)二者不一致時(shí)以哪一方的審計(jì)來確認(rèn)銀行存款余額的問題并未解決。

　　3、函詢辦法確認(rèn)銀行存款余額，只適用于有正常未達(dá)賬的，對(duì)會(huì)計(jì)期間有舞弊的則無能為力了。

　　下面分別談幾點(diǎn)個(gè)人看法供同行探討。

　　一、充分理解銀行賬戶的含義

　　銀行賬戶是各單位為辦理結(jié)算和申請(qǐng)貸款在銀行開立的戶頭，也是單位委托銀行辦理信貸和轉(zhuǎn)賬結(jié)算以及現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)的工具，它具有監(jiān)督和反映國(guó)民經(jīng)濟(jì)和各部門經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要作用。所以對(duì)銀行賬戶余額的審計(jì)確認(rèn)有著重要意義，故不妨作一點(diǎn)探討。我認(rèn)為企業(yè)（單位）的銀行存款，不僅包含實(shí)際存在于開戶銀行的貨幣資金，還包含了企業(yè)擁有的即時(shí)存在的銀行存款權(quán)利，不管這一貨幣是否實(shí)際存在于開戶銀行。如某人挪用企業(yè)銀行存款，操作股票等體外從事營(yíng)利性活動(dòng)，體外循環(huán)，貨幣從銀行提走了，實(shí)際已不存在了，但還只能確認(rèn)為企業(yè)的銀行存款，因?yàn)樗鶕碛械臋?quán)利歸企業(yè)，而不能歸不法分子。又如企業(yè)用支票購(gòu)貨，開出支票，企業(yè)便失去了銀行存款的權(quán)利，即使是供貨商未提走貨幣，也不是企業(yè)的銀行存款了。建立了這樣的概念之后，在有正常未達(dá)賬、無違法舞弊未達(dá)賬時(shí)，銀行賬戶余額就比較好審計(jì)確認(rèn)了。

　　二、在合法的未達(dá)賬的前提下，函詢余額與銀行日記賬余額不一致時(shí)，如何審計(jì)確認(rèn)企業(yè)銀行賬戶余額，�熡羞`法與舞弊時(shí)，第三部分再探討�犖艺J(rèn)為有如下三種確認(rèn)方法。

　　1、當(dāng)未達(dá)賬僅出現(xiàn)在企業(yè)一方時(shí)，則以開戶銀行函詢余額為準(zhǔn)審計(jì)確認(rèn)企業(yè)銀行存款余額。這時(shí)由CPA履行一定的程序，通知企業(yè)取得相關(guān)憑證后，調(diào)整銀行存款及相關(guān)賬戶。

　　2、當(dāng)未達(dá)賬僅出現(xiàn)在企業(yè)一方時(shí)，則從企業(yè)銀行存款日記賬余額為準(zhǔn)審計(jì)確認(rèn)企業(yè)銀行存款余額。這時(shí)由CPA履行一定的程序，通知企業(yè)取得相關(guān)憑證后，調(diào)整銀行存款及相關(guān)賬戶。

　　3、當(dāng)企業(yè)與開戶銀行雙方都有未達(dá)賬時(shí)，以銀行存款余額調(diào)節(jié)表調(diào)節(jié)后的余額為準(zhǔn)審計(jì)確認(rèn)銀行存款余額，（企業(yè)調(diào)賬部分同2）。

　　以上三種審計(jì)確認(rèn)銀行賬戶余額的方法看似不同，實(shí)質(zhì)上都是余額調(diào)節(jié)法。我們之所以分別列示，是為了加深理解。

　　三、立足于揭示錯(cuò)弊，是銀行存款審計(jì)的核心

　　上面講到的以合法未達(dá)賬為前提，函詢確認(rèn)企業(yè)銀行存款余額的辦法，只是一種理想化了的假設(shè)，而在我國(guó)目前財(cái)經(jīng)紀(jì)律松弛的一些企業(yè)，運(yùn)用函詢法審計(jì)確認(rèn)銀行賬戶余額，就暴露了這一方法的各種薄弱點(diǎn)，在年度會(huì)計(jì)報(bào)表中，甚至留下了諸多隱患。如我們最近就遇到過一個(gè)這樣的企業(yè)，函詢開戶行2002年11月末的銀行存款余額與企業(yè)日記賬余額一分不差，而在9至11月內(nèi)，對(duì)賬單上有存款收入與付出的幾十筆發(fā)生額，而企業(yè)銀行存款記賬上少記了十幾筆收付相關(guān)的大金額，截留收入轉(zhuǎn)作他用�熗瑯硬蝗胭~��。所以，過多地依靠函詢結(jié)果審計(jì)確認(rèn)銀行存款，是立足點(diǎn)的錯(cuò)認(rèn)，是不符合當(dāng)前客觀實(shí)際的，也必然會(huì)留下較大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而把審計(jì)立足點(diǎn)放在揭示錯(cuò)弊之后，著眼點(diǎn)除其他銀行存款審計(jì)方法之外，自然轉(zhuǎn)移到注重銀行存款對(duì)賬單上。銀行對(duì)賬單既表達(dá)了銀行存款余額，又表達(dá)了會(huì)計(jì)期間所有的發(fā)生額，彌補(bǔ)了銀行函詢表達(dá)了一點(diǎn)而丟掉了一面之不足。因此，依靠銀行對(duì)賬單對(duì)企業(yè)進(jìn)行銀行存款審計(jì)比函詢可靠得多。頂多只能以銀行對(duì)賬單為主，以函詢?yōu)檩o。當(dāng)然利用銀行對(duì)賬單，還有一個(gè)核對(duì)銀行存款日記賬的問題，這是一個(gè)費(fèi)時(shí)、費(fèi)力的事，解決的辦法是根據(jù)ABC管理法，根據(jù)重要性原則，根據(jù)抽查注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力，只能抽查，勾對(duì)重要的、金額大的。至于面多大，要視企業(yè)在這方面的內(nèi)部控制是否健全、有力而定，一般來說關(guān)注、勾對(duì)、抽查金額不少于總發(fā)生額的30％是非常必要的，不能只函詢余額，不關(guān)注發(fā)生額。